Kreisschreiben ESTV Nr. 40 – nach dem Öffnen der Büchse der Pandora bleibt nur die Hoffnung

  • Auteur-e-s: Daniel Holenstein / Julia von Ah
  • Catégorie d'article: Article de fond
  • Domaines juridiques: Impôt anticipé
  • Proposition de citation: Daniel Holenstein / Julia von Ah, Kreisschreiben ESTV Nr. 40 – nach dem Öffnen der Büchse der Pandora bleibt nur die Hoffnung, ASA 85 (2016/2017)
Suite aux «précisions» de jurisprudence en 2011 et en 2013 concernant la perte du droit au remboursement de l’impôt anticipé des personnes physiques, l’Administration fédérale des contributions a publié en 2014 la circulaire n° 40. Cette dernière a (eu) pour conséquence un renforcement de la procédure. L’analyse de jurisprudence des auteurs et de nombreux exemples le prouvent. La question suivante se pose: le refus de remboursement est-il une peine? Les auteurs estiment que oui, justifient leurs positions et précisent les conséquences.

Dans le cadre de la modification prévue de la loi, les auteurs considèrent qu’une base légale devrait être établie, garantissant le remboursement, (i) si autorité fiscale peut ou aurait pu percevoir l’impôt sur le revenu grevé de l'impôt anticipé malgré le caractère incomplet de la déclaration ou (ii) si le contribuable réitère volontairement la déclaration avant l’échéance du délai de péremption de trois ans (art. 32 LIA), indépendamment du fait que la taxation soit déjà entrée en force ou non. (iii) Dans le cadre d’une dénonciation spontanée non punissable, un remboursement doit être garanti également au-delà du délai de trois ans ; il convient d’éviter que l’impôt anticipé non récupérable ait pour effet une pénalité, alors que la dénonciation spontanée ne devait pas être punissable.

Inhalt

  • I. Einleitung
  • II. Erhebung und Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf Kapitalerträgen und Lotteriegewinnen
  • 1. Erhebung
  • 2. Rückerstattung
  • 2.1. Steuerliche Zugehörigkeit
  • 2.2. Recht zur Nutzung
  • 2.3. Verwirkung
  • 2.4. Fristgerechte Geltendmachung des Anspruchs
  • 2.5. Vorbehalt der Steuerumgehung
  • 3. Zweck der Verrechnungssteuer
  • 3.1. Einleitung
  • 3.2. Sicherungszweck
  • 3.3. Fiskalzweck
  • 3.4. Wertschriftenverzeichnis-Kontrolle
  • III. Verwirkung des Anspruchs von natürlichen Personen auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer auf Kapitalerträgen auf beweglichem Vermögen und auf Lotteriegewinnen wegen Verletzung der Deklarationspflicht
  • 1. Historie – Kreisschreiben vom 8. Dezember 1978 und Nachtrag im Rahmen des Kreisschreibens vom 29. Dezember 1988
  • 1.1. Praxis vor und teilweise Änderung mit Erlass des Kreisschreibens vom 8. Dezember 1978
  • 1.2. Ergänzung der Praxis bei Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen im Rahmen des Kreisschreibens vom 29. Dezember 1988
  • 1.3. Zwischenfazit – vor der «Präzisierung» durch das Bundesgericht und den Erlass des Kreisschreibens ESTV Nr. 40
  • 2. «Präzisierung» durch das Bundesgericht in den Jahren 2011 und 2013 – die beiden «leading cases»
  • 2.1. Urteil vom 11. Oktober 2011
  • 2.1.1. Sachverhalt und bundesgerichtliche Ausführungen
  • 2.1.2. Würdigung
  • 2.2. Urteil vom 16. Januar 2013
  • 2.2.1. Sachverhalt und bundesgerichtliche Ausführungen
  • 2.2.2. Würdigung
  • 3. Kreisschreiben ESTV Nr. 40
  • 3.1. Überblick
  • 3.2. Würdigung
  • 4. Praxis
  • 4.1. Beispiele
  • 4.2. Exkurs: Kürzung des Rückerstattungsanspruchs der Kantone gegenüber dem Bund
  • IV. Verwaltungsrechtliche Sanktionen – Strafe?
  • 1. Verwaltungsrechtliche Sanktionen
  • 1.1. Grundsätzliches
  • 1.2. Anwendbarkeit der Verfahrensgarantien gemäss Art. 6 EMRK
  • 2. Ist die Verweigerung der Rückerstattung eine Strafe?
  • 2.1. Grundsätzliches
  • 2.2. Entscheidungen des EGMR zu Steuerzuschlägen («tax surcharges»)
  • 2.2.1. Steuerzuschläge nach französischem Recht
  • 2.2.2. Steuerzuschläge nach schwedischem Recht
  • 2.2.3. Steuerzuschläge nach finnischem Recht
  • 2.3. Klassifikation der verweigerten Rückerstattung im Lichte der Rechtsprechung des EGMR
  • V. Konsequenzen
  • 1. Schuldprinzip
  • 2. Unschuldsvermutung
  • 3. Anspruch auf persönliche Anhörung
  • 4. «ne bis in idem»
  • 5. Würdigung der aktuellen Rückerstattungspraxis
  • 5.1. Vereinbarkeit mit dem Schuldprinzip
  • 5.2. Persönliche Anhörung
  • 5.3. Unschuldsvermutung
  • 5.4. Ungerechtfertigte Ungleichbehandlung
  • VI. Zusammenfassung und Verbesserungsvorschlag
  • 1. Die «Büchse der Pandora» ist geöffnet
  • 2. Verbesserungsvorschlag