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146 II 97: Grundsatz der Ist-Besteuerung bei Vorzugsmieten; Steuerumgehung (amtl. Publ.)

Blog:
Swissblawg
Autor/Autorin:
Jasmin Malla
Datum:
28.01.2021
Das Bundesgericht hatte den folgenden Sachverhalt zu beurteilen: Der Ehemann ist Alleinaktionär und alleiniges Mitglied des Verwaltungsrates der D AG. Die Ehefrau ist Eigentümerin einer Liegenschaft (Büroräumlichkeiten, Archiv/Lager, Parkplätze), die sie zum Preis von CHF 50’000 jährlich and die D AG vermietet. Diese wiederum unterhält Untermietverträge mit Dritten, woraus sie Untermietzinsen von jährlich CHF 155’000 ... weiterlesen

Das Bundesgericht hatte den folgenden Sachverhalt zu beurteilen: Der Ehemann ist Alleinaktionär und alleiniges Mitglied des Verwaltungsrates der D AG. Die Ehefrau ist Eigentümerin einer Liegenschaft (Büroräumlichkeiten, Archiv/Lager, Parkplätze), die sie zum Preis von CHF 50’000 jährlich and die D AG vermietet. Diese wiederum unterhält Untermietverträge mit Dritten, woraus sie Untermietzinsen von jährlich CHF 155’000 erhält. Die Steuerbehörden rechneten der Ehefrau einen Betrag von CHF 105’000 auf und begründete ihr Vorgehen damit, dass der Mietzins nur knapp einem Drittel des gemäss Drittvergleich möglichen Untermietzinses entspreche. Nach einer Weisung des Regierungsrats des Kanton Zürich soll bei “eigener Nutzung von Geschäftsräumen im eigenen Stockwerkeigentum” der Mietwert jenem Mietzins entsprechen, der — würde das Objekt vermietet — von einem Dritten erhältlich wäre.

Das Bundesgericht befand, natürliche wie auch juristische Personen könnten ihre steuerlichen Angelegenheiten grundsätzlich frei gestalten, was bedeutet, dass nur jene Einkünfte besteuert werden können, die sich bei freier Gestaltung der Verhältnisse tatsächlich ergeben haben (“Ist-Prinzip”). Die bloss möglichen oder denkbaren, aber nicht erzielten Einkünfte blieben daher grundsätzlich unerheblich (E. 2.2.3). Solle im Privatvermögen dennoch eine Aufrechnung erfolgen, setzt dies voraus, dass die im Abgaberecht geltenden erhöhten Anforderungen an das Legalitätsprinzip vorlägen (E. 2.2.4).

Es hielt fest, die Besteuerung des Eigenmietwert nach Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG setze zwingend voraus, dass das Objekt der steuerpflichtigen Person aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts “für den Eigengebrauch zur Verfügung steht” (E. 2.5.2). Dies sei vorliegend nicht der Fall, da der Zugriff der Eigentümerin (als Vermieterin) und der D AG (als Untervermieterin) auf das Objekt mit Blick auf die seit langer Zeit bestehenden Untermietverträge war sowohl faktisch als auch rechtlich stark beschränkt war (E. 2.5.5). Da damit Fremd- und nicht Eigennutzung vorliege, scheide eine auf Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG gestützte “Soll-Besteuerung” aus.

Indessen gab das Bundesgericht den Vorinstanzen im Ergebnis dennoch recht, indem es auf eine Steuerumgehung schloss – wobei es allerdings nicht mit seiner Praxis zu Vorzugsmietzinsen unter Verwandten argumentierte (Verwandtenmietzins, BGr, 28. Januar 2005, 2A.535/2003). Im vorliegenden Fall hätten die Vertragskonditionen der D AG einen Mittelzufluss von rund CHF 105’000 ermöglicht. Diesen habe sie verwenden können, um einen Teil eines ansonsten in hohem Masse gefährdeten Aktionärsdarlehens zurückzuführen. Mithilfe dieser Struktur sei es den Eheleuten gelungen, steuerbare Mietzinse in eine steuerfreie Amortisation umzuwandeln. Die gewählte Rechtsgestaltung sei nicht nur ungewöhnlich (“insolite”) und aufgrund des Missverhältnisses zwischen Miet- und Untermietzins den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen. Neben diesem objektiven Element der Steuerumgehung seien auch die anderen Voraussetzungen für die Steuerumgehung erfüllt (E. 2.6.4).

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